Reporte Tributario

La Suprema Corte confirmó la constitucionalidad del impuesto a las viviendas deshabitadas

Según la opinión de la Corte, los Gobiernos Departamentales tienen una amplia potestad sobre la propiedad inmobiliaria urbana y suburbana, pudiendo crear cualesquiera impuestos sobre ella, aun cuando estos tengan una finalidad extrafiscal.

En el año 2016, el Gobierno Departamental de Montevideo estableció un adicional del 100% al impuesto de Contribución Inmobiliaria urbana y suburbana, con el fin de gravar las fincas deshabitadas en forma permanente durante el lapso de al menos un año.

En la sentencia N° 167/020, de 28 de junio de 2020, la Suprema Corte de Justicia abordó los cuestionamientos que un propietario de un inmueble urbano realizara sobre la constitucionalidad de dicho adicional.

Los argumentos esgrimidos por el contribuyente fueron varios, pero a los efectos de esta nota nos centraremos en los dos principales: (i) el impuesto cuestionado no puede ser calificado como un adicional y (ii) la ilegítima finalidad extrafiscal del impuesto establecido.

Sobre la improcedencia de su calificación como adicional, el accionante argumentó que el hecho generador del impuesto de Contribución Inmobiliaria es, simplemente, la propiedad o posesión de inmuebles situados en la zona urbana o suburbana de Montevideo. En cambio, el impuesto adicional creado tiene como hecho generador que esa misma finca se encuentre deshabitada. A su entender, no se estaría ante un verdadero adicional por cuanto no se gravaría la propiedad o posesión del inmueble, sino que se establece el gravamen a partir de una particularidad sustancial –el hecho de estar deshabitado— que ninguna relación tendría con el impuesto madre.

El gravamen incumpliría el requisito de accesoriedad reclamado por la Constitución, en tanto posee un presupuesto de hecho propio, lo que no lo haría técnicamente un adicional a la Contribución Inmobiliaria, razón por la cual concluye que sería inconstitucional.

Este agravio fue rechazado por la Suprema Corte de Justicia por unanimidad de sus integrantes.

En primer lugar, la Corte entendió que el impuesto adicional creado es, técnicamente, un verdadero adicional. Sobre las características de los tributos adicionales, la Corte expresó que “la nota definitoria de los adicionales…reside en la accesoriedad a un tributo preexistente...Son figuras tributarias singularizables, dentro del de la accesoriedad a otro tributo; nada obsta a que sin desmedro de su calidad de adicionales se comprendan aspectos o elementos diversos a los del tributo matriz al que accedan. Debe, no obstante, tratarse de variables parciales del hecho generador de referencia y, aun así, no deben alterar la estructura orgánica de aquél”.

En el caso, entendió que el adicional creado por el Gobierno de Montevideo se adecua a estas características.

En segundo lugar, la Corte manifestó que, en el caso planteado, resulta jurídicamente irrelevante a los efectos de determinar su constitucionalidad o no, discernir si se está ante un verdadero impuesto adicional. El fundamento de ello radica en que el artículo 297 num. 1° de la Constitución otorga a los Gobiernos Departamentales la potestad tributaria de principio sobre la propiedad inmueble urbana y suburbana. En la medida –sostiene la Corte— que sobre esa fuente impositiva (propiedad inmobiliaria urbana y suburbana) la potestad tributaria de los Gobiernos Departamentales es de principio y no de excepción, su ejercicio no se encuentra limitado a la creación de adicionales.

Distinta es la situación del Gobierno Nacional, al cual la Constitución solamente le confiere potestad para establecer adicionales sobre la propiedad inmueble urbana y suburbana, siendo en ese caso sí relevante determinar si la exacción constituye verdaderamente un adicional.

En virtud de lo anterior, la Corte concluyó que aun cuando se entendiera en el caso que lo creado por el Gobierno Departamental de Montevideo sea un adicional, en cualquier caso se estaría gravando la propiedad inmueble urbana y suburbana, fuente sobre la cual la potestad tributaria de aquel no tiene limitaciones.

El otro agravio sustancial esgrimido por el accionante fue la imposibilidad jurídica del Gobierno Departamental de Montevideo de establecer un adicional con fines extrafiscales. A su juicio, el adicional tendría por finalidad castigar a aquel propietario que tenga un inmueble deshabitado; se estaría utilizando la herramienta fiscal como un instrumento de política social, esto es, solucionar un tema de vivienda, lo cual en este caso estaría vedado por la Constitución.

Este agravio resultó ser, tal como lo reconocieron los Ministros en la sentencia, un punto controversial, lo el cual se vio reflejado en la votación.

Por mayoría de tres votos contra dos, se impuso la postura que, siguiendo a los Profesores Gustavo Rodríguez Villalba y Andrés Blanco, entiende que es posible que las administraciones departamentales establezcan impuestos extrafiscales sobre la propiedad urbana o suburbana. A juicio de la mayoría, “la atribución a los Gobiernos Departamentales de la facultad de gravar a los baldíos y a la edificación inapropiada (art. 297 num. 2°), no determina que sean los únicos tributos con finalidad extrafiscal que pueden crear”.

La minoría, por su parte, se plegó a la postura de los Profesores Valdés Costa, Peirano Facio y Shaw, quienes han propugnado que los Gobiernos Departamentales carecen de facultades para incluir propósitos extrafiscales en sus impuestos; la única excepción prevista para ello por la Constitución es la potestad para fijar impuestos a los inmuebles baldíos y a la edificación inapropiada.

Según esta posición, el hecho de que el Constituyente haya dado un tratamiento especial --incluyéndolo en un numeral aparte (num 2° del art. 297)— a la posibilidad de gravar con impuestos a los inmuebles baldíos y a la edificación inapropiada –impuestos que claramente tendrían una finalidad extrafiscal--, por separado de la potestad tributaria general sobre la propiedad inmueble (num. 1° del art. 297), sería indicativo de que solamente en esas dos hipótesis la Constitución autorizaría el uso de la herramienta fiscal con un fin extrafiscal. El corolario de ello sería que la Contribución Inmobiliaria no podría ser establecida atendiendo a fines extrafiscales de regulación económica o social, por lo que un impuesto de ese tipo sería inconstitucional.

En suma, la Suprema Corte de Justicia rechazó también los restantes agravios del actor y, por mayoría, confirmó la constitucionalidad del adicional que grava los inmuebles deshabitados.

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